¿Son deducibles los sobornos?

Comentario sobre un proyecto de reforma al Reglamento al Impuesto sobre la Renta


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¿Son deducibles los sobornos?

José María Oreamuno L.

Desde el 5 de febrero está en consulta ciudadana una posible reforma al Reglamento a la Ley del Impuesto sobre la Renta, cuya finalidad es declarar no deducible el pago por sobornos o dádivas a funcionarios públicos o privados, por constituir un delito tipificado en la legislación penal costarricense. Uno de los considerandos señala que “la aceptación de estos pagos como gasto deducible, implicaría una forma indirecta de otorgarle legitimidad a este tipo de conductas ilícitas”. El texto del proyecto puede consultarse aquí.

En muchos países y desde hace muchos años, se han planteado los hacendistas si gravar las rentas ilícitas constituiría una suerte de complicidad del Estado, que obtendría un beneficio económico de las conductas que reprime, incluso penalmente. Tal tratamiento vendría a cohonestar hechos inmorales que erosionan conceptos como los de impuesto justo, progresividad, igualdad, etc. Esta preocupación no es simple moralina, que la Real Academia define como “moralidad inoportuna, superficial o falsa”. Al contrario, es reconocer que el deber de contribuir al sostenimiento de las cargas públicas, recogido en el artículo 18 de nuestra Constitución Política, tiene dimensiones éticas innegables: la justicia distributiva como criterio de reparto, y la solidaridad como justificación última del tributo.

Principio non olet

La orina recogida en las letrinas de la Antigua Roma, era apreciada por los curtidores para adobar pieles, y por los bataneros, que aprovechaban el amoniaco para blanquear togas de lana. El emperador Vespasiano creó un impuesto a la orina recogida en la Cloaca Máxima, la red pública de alcantarillado. Se dice que cuando Tito cuestionó a su padre por su intención de sacar dinero de las letrinas, éste le respondió: pecunia non olet, el dinero no tiene olor. Desde entonces no pocos cínicos usan esas palabras para afirmar que el valor del dinero es independiente de la bondad o vileza de su origen.

Pareciera que nuestro Código Tributario se adhiere a esa escuela filosófica, porque el artículo 13 dispone que “La obligación tributaria no se afecta por circunstancias relativas a la validez de los actos o a la naturaleza del objeto perseguido por las partes, ni por los efectos que los hechos o actos gravados tengan en otras ramas del Derecho Positivo costarricense”.

Tributación de los hechos ilícitos

El estado de la cuestión está bien resumido por Soler Roch: "la no sujeción [tributaria] por coherencia con la función protectora del Derecho puede, en ocasiones, conllevar un efecto perverso", porque obtener una renta lícita sería más gravoso que obtener una ilícita de igual magnitud. Los contribuyentes “honestos” recibirían peor trato que los delincuentes, lo cual repugna a la más elemental valoración moral.

La mayoría de los tributaristas concluye que, cuando el Estado recauda una cuota de la riqueza ilegalmente obtenida, no lo hace a título de lucro sobre el ilícito, ni tampoco se obliga con ello a brindar protección al autor; únicamente se limita a requerir que los habitantes cumplan estrictamente con su obligación de solidaridad hacia los demás ciudadanos, al igual que lo hacen todos aquellos que poseen capacidad contributiva. La capacidad económica es, pues, el único criterio para la imposición.

En consecuencia, y conforme al ya citado artículo 13 del Código, las rentas provenientes de delito están sometidas al impuesto sobre la renta, excepto cuando la sanción penal implique el comiso a favor del Estado. En efecto, el decomiso o la obligación de restituir hacen desaparecer la capacidad económica…

¿Y la deducibilidad?

Por coherencia lógica debemos afirmar que, si las rentas ilícitas son gravables, entonces son deducibles los gastos para obtenerlas.

Esto no me lo invento yo: el artículo 7 de la Ley del Impuesto sobre la Renta afirma: “La renta neta es el resultado de deducir de la renta bruta los costos y gastos útiles, necesarios y pertinentes para producir la utilidad o beneficio, y las otras erogaciones expresamente autorizadas por esta ley, debidamente respaldadas por comprobantes y registradas en la contabilidad”. Los calificativos empleados (útil, necesario, pertinente) no incluyen ninguna referencia a su licitud.

Independientemente de la redacción del comprobante y del registro contable (un asunto delicado pero puramente práctico) es evidente que un soborno es deducible en la medida en que sea necesario, útil o pertinente para la generación de rentas gravables.

¿En qué se equivoca la propuesta de reforma al Reglamento?

 En que viola el principio de reserva material de ley: el reglamento no puede contradecir ni restringir lo que afirma la ley. Si ésta no hace distinciones entre costos lícitos y gastos moral o penalmente reprobables, esa distinción no puede hacerse reglamentariamente. Si la iniciativa parece buena, no basta reformar el reglamento, sino que hay que reformar la ley.

Y en la práctica, ¿sirve de algo la prohibición reglamentaria?. No, porque tanto el Tribunal Fiscal Administrativo (art. 164 del Código Tributario) como los Tribunales jurisdiccionales (art. 8,2 de la Ley Orgánica del Poder Judicial) tienen prohibido aplicar decretos, reglamentos, acuerdos u otras disposiciones contrarias a normas de rango superior.

 

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Tribuna Fiscal Diego Salto y José María Oreamuno

Diego Salto van der Laat. Socio de Impuestos de AFC. Doctor en Derecho Financiero y Tributario por la Universidad de Sevilla (España). Columnista, Bloguero y colaborador de El Financiero por más de 15 años. Profesor de Derecho Tributario en la Facultad de Derecho de la Universidad de Costa Rica. Ha sido profesor invitado en temas de fiscalidad centroamericana en la Universidad Northwestern (Chicago) y Complutense de Madrid (España). Considerado como uno de los asesores fiscales más recomendados del país por entidades como Chambers and Partners, Latin Lawyers, Who´s Who, The Legal 500, entre otros. Galardonado con el premio Profesional Liberal del Año por la Cámara de Comercio de Costa Rica (2011). Coordinador de la Comisión de Asuntos Tributarios del Colegio de Abogados. Presidente de la Asociación IFA Costa Rica, representante en el país de la International Fiscal Association (IFA), de la cual forma parte de su Comité Regional Latinoamericano. Autor de publicaciones y expositor de temas tributarios tanto a nivel nacional como internacional (Costa Rica, España, Estados Unidos, Argentina, Uruguay, México, República Dominicana, Alemania, entre otros). Consultor del Banco Interamericano de Desarrollo (BID) en programas de capacitación a funcionarios de la Administración Tributaria, Poder Judicial, Contraloría General de la República, Procuraduría General de la República, entre otros (2003).

José María Oreamuno Linares. Socio de Facio & Cañas y de Faycatax, su Servicio de Impuestos. Escribe en El Financiero desde 1995. Ejerce como litigante. Profesor de Derecho Tributario en la Universidad de Costa Rica. Miembro fundador del Instituto Costarricense de Estudios Fiscales (ICEF) y de la asociación costarricense corresponsal de la International Fiscal Association (IFA). Tiene un postgrado en Fiscalidad Internacional por la Universidad de Castilla-La Mancha (España).

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