El segundo proyecto de ley sobre renta global dual (expediente 22.393), presentado por el Ministerio de Hacienda, contiene un artículo cuya redacción abre la puerta a la confusión.
El artículo 47 numeral 4 del proyecto indica que los “sucesores del causante quedarán obligados a cumplir las obligaciones tributarias pendientes por este impuesto, excluidas de las sanciones, de conformidad con el Código de Normas y Procedimientos Tributarios”.
La redacción confusa de este artículo no deja saber cuál es la intención del Ministerio de Hacienda, pues su ambigüedad permite dos posibles lecturas:
a. Que el artículo propuesto debe leerse en concordancia con el artículo 19 del Código de Normas y Procedimientos Tributarios (CNPT).
b. Que el artículo propuesto crea una responsabilidad solidaridad entre los sucesores y el causante (persona fallecida) de tal suerte que, los primeros serán responsables de responder, con su patrimonio, por las obligaciones tributarias del segundo. Esto en el sentido del artículo 22 del Código de Normas y Procedimientos Tributarios (CNPT), pero con las precisiones que se dirán más adelante.
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En el caso del primer supuesto, debemos tener presente que el artículo 19 del CNPT indica que las obligaciones fiscales del contribuyente fallecido, deben ser cumplidas por la sucesión (en primera instancia) o por los sucesores, pero bajo el entendido que la responsabilidad de estos últimos se limita a lo efectivamente heredado. Es decir, el artículo insta a la sucesión (administrada por el albacea) a cumplir con las obligaciones tributarias echando mano de los bienes del fallecido, pero antes de que los mismos se distribuyan a los herederos. Si finalmente esas obligaciones no se cancelaron, el cumplimiento es responsabilidad de los herederos, pero ese cumplimiento se limita únicamente a lo heredado. Es decir, no se trata de una responsabilidad solidaria e ilimitada de los herederos en relación con las obligaciones tributarias del fallecido.
Si la intención del Ministerio de Hacienda es que el artículo propuesto vaya en este sentido, lo primero que debemos señalar es que ese artículo claramente sobra en el proyecto de Renta global dual. Esto, pues el artículo 19 del CNPT es suficientemente claro.
Veamos la claridad del artículo 19 del CNPT: “Los derechos y obligaciones del contribuyente fallecido deben ser ejercitados o, en su caso, cumplidos por su sucesión, o sus sucesores, entendiéndose que la responsabilidad pecuniaria de estos últimos se encuentra limitada al monto de la porción hereditaria recibida.”
Aún más, la redacción ambigua del artículo 47. 4 del proyecto de ley en cuestión, permitiría interpretaciones osadas que irían en contra de la redacción cristalina del artículo 19 del CNPT.
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En el segundo supuesto debemos señalar, antes que nada, que el artículo 638 del Código Civil establece que la solidaridad entre deudores solo resulta de pacto expreso, de una disposición testamentaria o de una disposición legal. Esto implica que, para que las deudas tributarias de un fallecido sean asumidas personalmente por el heredero es porque:
i. La Ley lo establece expresamente.
ii. El heredero manifiesta expresamente que acepta esa responsabilidad.
iii. La responsabilidad solidaria se estableció en el testamento.
En nuestra legislación tributaria encontramos un caso de responsabilidad solidaria que podría ser asimilable a lo que pretende el artículo 47.4 propuesto, si es que la intención del Ministerio de Hacienda es crear una responsabilidad solidaria. Este caso se encuentra en el artículo 22 del CNPT, el cual establece una responsabilidad solidaria entre los socios de una sociedad liquidada y la sociedad en cuestión. El artículo 22 indica que “los que sean socios de sociedades liquidadas, al momento de ser liquidadas, serán considerados igualmente responsable solidarios.”
Esto tiene los siguientes matices:
Primero: Se refiere a deudas que son líquidas y exigibles. Este concepto es claro e indiscutible, pues el mismo se refiere a obligaciones tributarias que ya fueron determinadas en un acto final dentro del proceso administrativo. Este concepto contrasta con la idea vaga e imprecisa del artículo 47. 4, el cual simplemente indica “obligaciones tributarias pendientes”.
Segundo: En el caso del artículo 22, se dio un proceso de liquidación que, al final del mismo, significó (luego del pago de los pasivos) una transmisión patrimonial de la liquidación (asimilable a una sucesión) al socio (similar a un heredero). Es decir, el patrimonio del socio se incrementó de alguna manera producto de la liquidación de la sociedad. En la redacción del artículo 47. 4 no encontramos esa condición al momento de crear la obligación que cae sobre los hombros de los sucesores.
Tercero: Lo más importante es que el artículo 22 del CNPT crea expresamente la responsabilidad solidaria, a diferencia del artículo propuesto cuya redacción no permite de ninguna manera interpretar que esa responsabilidad se está creando. Recordemos que la ley debe ser expresa al crear la responsabilidad solidaria.
En conclusión, el artículo propuesto es gris y no deja ver cuál es la intención del Ministerio de Hacienda. Por lo anterior, llamamos la atención de los contribuyentes sobre este tema.