Costa Rica sufre los efectos de fuertes e inesperadas lluvias, y como consecuencia, esta situación podría generar pérdidas en los inventarios de los contribuyentes. El fenómeno de las lluvias e inundaciones estará presente cada año, por lo que el tema es y seguirá siendo relevante para los contribuyentes.
A partir de esta realidad es importante señalar que el tratamiento que se le dé a la pérdida de los inventarios de mercancías, tendrá consecuencias para efectos del cálculo del impuesto sobre las utilidades y del impuesto sobre el valor agregado (IVA), por lo que se hace necesario repasar algunos conceptos.
En este caso, uno de los elementos que se debe tener presente es la resolución DGT-R-029-2018, la cual contiene los criterios interpretativos de la Administración Tributaria en relación con la aplicación de las Normas Internacionales de Información Financiera (NIIF) para efectos fiscales.
Según lo establece la NIC 2, los inventarios son aquellos elementos que forman parte del activo, los cuales son propiedad del contribuyente y están destinados para la venta en el curso normal de sus operaciones. Por ejemplo, en un supermercado todos los alimentos que estén a la venta al público serían inventarios, mientras que el edificio y el terreno son los activos fijos.
Ahora bien, el contribuyente puede adquirir los inventarios listos para su venta como un insumo para ser incorporado en un proceso de transformación, o como materiales y suministros que serán consumidos en la venta de bienes o la prestación de servicios del contribuyente. Este podría ser el caso de una compañía que importa harina para revenderla y para producir pan. Esa compañía tendría entonces, en un ejemplo sencillo, un inventario de harina listo para la venta a terceros y un inventario de pan terminado también dispuesto para la venta.
Por su parte, hay que tomar en cuenta que el costo de los inventarios estará conformado por varios factores: el valor de adquisición, el de transformación (en caso de que se haya dado alguna) e incluso los aranceles que se pagaron para el caso de la nacionalización de los bienes importados.
Pérdida de inventario por causas naturales
En relación con la pérdida de los inventarios por causas naturales, como la lluvia, en principio debería aceptarse la deducibilidad para efectos del impuesto sobre las utilidades, en tanto sea una pérdida real que se registre en el mismo período en que ocurrió el hecho y se cuente con la documentación de soporte que satisfaga cualquier cuestionamiento por parte de la Administración Tributaria.
Desde el punto de vista documental se debe contar con:
- El documento que acredite la realidad de la pérdida del inventario: Este puede ser un acta notarial, una declaración jurada de testigos que declaren sobre la veracidad de la destrucción o un acta de recibo; algunos inventarios deben entregarse a un tercero para su destrucción final. Tal es el caso de aquellos que por temas ambientales (como fertilizantes o químicos) no pueden desecharse en la basura y se debe de coordinar con un tercero para descartarlos apropiadamente.
- El documento que acredite el valor de inventario perdido a nivel contable: Debe ser una certificación emitida por un contador público autorizado que valide el valor de los inventarios perdidos.
Ahora bien, si el inventario estaba asegurado, el ingreso de la indemnización por parte de la entidad aseguradora debería considerarse como no gravado. La diferencia entre el monto indemnizado y el valor del inventario conserva su naturaleza de pérdida deducible del impuesto sobre las utilidades. Por ejemplo, si un inventario vale ¢50.000.000 y el seguro paga ¢40.000.000, ese ingreso no estaría gravado. Mientras que los ¢10.000.000 restantes conservan su pérdida deducible en el pago del impuesto.
Respecto al IVA se debe indicar lo señalado mediante el oficio DGT 1424-2019, el cual hace referencia al criterio institucional No. DGT-CI-07-2011 del 7 de marzo de 2011. Ambas resoluciones resultan aplicables hoy en día.
Mediante el oficio del 2019 la Administración Tributaria afirmó que: “cuando las mercancías forman parte del inventario y existen faltantes de éste, ya sea por causa de robos, hurtos o destrucciones, y puedan ser justificados satisfactoriamente, a criterio de la Administración Tributaria y que respalden tales faltantes, se considerarán estos como no usados ni consumidos por el contribuyente, por lo tanto, los créditos pagados por la compra de esos artículos son procedentes y el contribuyente no debe realizar la devolución de los mismos.” En ese sentido, el mismo oficio 1424-2019 citó la resolución DGT-R-029-2018 al indicar que en “caso de robo, hurto o destrucción de mercancías que posean los documentos de respaldo pertinentes que así lo justifiquen; los créditos pagados por la compra de esos artículos son procedentes y el contribuyente no debe realizar la devolución de los mismos”.
En relación con lo anterior, resulta claro entonces que, con respecto a los créditos del IVA asociados a las adquisiciones de inventarios gravados con el impuesto, el contribuyente conserva el derecho a su uso a pesar de la pérdida del inventario.
Los contribuyentes deben estar atentos a estas normas, las cuales son de primordial importancia para la correcta aplicación de los impuestos sobre las utilidades y sobre el valor agregado.
El autor es socio de Impuestos y Servicios Legales, Deloitte Costa Rica.