El reglamento que busca regular cómo se cobrará el impuesto sobre la renta, según lo que establece la Ley de Fortalecimiento de las Finanzas Públicas aprobada el 3 de diciembre del 2018, ya está publicado; al menos en su primera versión que está en etapa de consulta.

Los escrutinios no han faltado. El documento ya tiene críticas y la jerarquía de normas es una de las principales, según varios expertos tributarios consultados por EF.

El objetivo del reglamento es hacer operativa la ley. Por conceptos legales, este nunca debe ir más allá de lo que la ley establece. Si lo hace, estaría extralimitando su propia naturaleza. Esta, precisamente, podría ser la situación del documento publicado por la Dirección General de Tributación.

Sin embargo, no todo es crítica. El texto también resuelve algunas dudas y plantea conceptos que podrían ayudar a que Hacienda consiga una mejor recaudación. Este tributo le significó al erario público ingresos por más de ¢520 millones en marzo del 2019.

El tema más importante en el que el reglamento se desliga de la ley es el de las rentas del capital inmobiliario. La diferencia que hace el documento entre las personas físicas y jurídicas es grave, de acuerdo con Alan Saborío, socio director de Deloitte.

Por un lado, la ley no define con exactitud cuáles contribuyentes deben tributar según las condiciones previstas para las rentas de capital inmobiliario o bien para las ganancias y pérdidas de capital relacionadas con bienes inmuebles. Sin embargo, tampoco plantea ninguna limitante para que el contribuyente elija bajo cuál opción cancelar sus impuestos.

Por el contrario, el reglamento define de forma restrictiva, ya que excluye a las sociedades mercantiles de la posibilidad de elegir la tarifa destinada a las rentas de capital inmobiliario. Esa distinción no estaba prevista en la ley, según señala Randall Madriz, socio de impuestos BDO.

El problema principal es que, a pesar de que el reglamento dibuja una línea en un área que no estaba clara en la ley, hace una división que choca con lo legislado. Obliga a unos contribuyentes a pagar de una manera y a otros de otra, a pesar de que la ley daba espacio a la elección.

Por ejemplo, a una persona física que recibe muchos alquileres, le puede resultar mejor pagar el impuesto sobre las utilidades (30 %) que la opción de rentas de capital inmobiliario en las que tributaría un 15 % del 85 % del capital recaudado –¢12,5 por cada ¢100–. Igualmente, hay personas jurídicas que podrían tener solo un alquiler y preferir la segunda opción.

Las fechas de entrada en vigencia constituyen otra de las diferencias importantes entre la ley y el reglamento.

El cambio en el tiempo del período fiscal es algo en lo que reglamento difiere de la ley, de acuerdo con Rafael González, socio de impuestos de Grant Thornton. El texto en discusión plantea que el período fiscal de 2020 sea de 15 meses, mientras que la Ley de Fortalecimiento establecía un período de transición de tres meses.

Otro punto es que la ley entra en vigencia el 1.° de julio, seis meses después de su publicación. Sin embargo, el reglamento establece que las personas que iniciaron el periodo fiscal el 1.° de octubre del año anterior lo terminarán el 30 setiembre del 2019.

En esos tres meses, entonces, según el reglamento, debería aplicarse una normativa que ya no estaría vigente.

Pasa algo similar con los contribuyentes que tienen período ordinario (año calendario), quienes pasarían seis meses aplicando una ley que ya no existe. También los contribuyentes con períodos especiales tendrían que aplicar la normativa que ya no existe hasta por 19 meses.

El tema de los incrementos no justificados de patrimonio es otro punto en el que el reglamento estaría sobrepasando sus alcances, a juicio de los abogados consultados.

El reglamento invierte indebidamente la carga de la prueba en casos de incrementos no justificados de patrimonio, algo que, de acuerdo con González de Grant Thornton, podría ser peligroso.

En el artículo 5 de la ley se indica que el incremento patrimonial afectará el período que corresponda dentro del plazo de prescripción de ley. El reglamento estira este concepto al decir que, si no se puede identificar el momento en el que se dio el crecimiento patrimonial no justificado, este será determinado por la administración tributaria.

Esto genera inseguridad en los contribuyentes. “Crean una no prescripción para los casos en los que no fue posible determinar una fecha para ese incremento patrimonial”, apuntó Madriz.

El reglamento en consulta también tiene sus puntos altos en los que aclara algunos vacíos y dudas dejados por los legisladores en el texto de la reforma fiscal.

1. Define el concepto de actividad lucrativa. La aclaración ayudará a los contribuyentes a determinar cuáles activos están sujetos o no a la actividad lucrativa y, por lo tanto, cuál tratamiento fiscal deben recibir.

2. Establece que los dividendos únicamente deberán pagar impuesto sobre la renta cuando se distribuyen por primera vez.

3. Especifica que la amortización de pérdidas no solo aplica para empresas agrícolas, sino para cualquier empresa, aunque las agrícolas tienen mayor plazo.

4. El reglamento también detalla que los intereses y los dividendos no se globalizan, aspecto que la ley no dejaba claro.

5. Los dividendos distribuidos entre dos sociedades domiciliadas en Costa Rica están exentos de impuestos. El reglamento suma que deben estar inscritas ante Tributación y tener una actividad económica, que es distinto a la tenencia de acciones.

Esto podría significar que los grupos empresariales decidan inscribir la totalidad de las sociedades de sus estructuras corporativas ante la autoridad tributaria con el fin de mantener la exención en la distribución de dividendos.

Con las sociedades inscritas, la información que recoja Hacienda –sumada a la implementación del Registro de Accionistas y Beneficiarios Finales– podría significar una mejora sustancial en la gestión de impuestos por parte de Hacienda y una mayor transparencia de las empresas.

Una segunda opción es que los contribuyentes simplifiquen sus estructuras eliminando sociedades –para no tener que inscribir múltiples sociedades con actividad económica– y opten por pagar el impuesto.

6. Otro punto que plantea esta primera versión del reglamento es que la administración tributaria puede revisar la fragmentación de actividades económicas para determinar si se hizo con la intención de no pagar impuestos o de pagar menos de lo correspondiente.

A pesar de que el reglamento constituye una primera aproximación, un borrador a la espera de cambios y ajustes, se nota que el documento se busca ajustar a las necesidades y a los programas que la autoridad tributaria tiene en la actualidad.

Es esperable que estos problemas que apuntan los analistas tributarios se resuelvan en las consultas. De no ser así, entonces entrará un tiempo de impugnación por la vía correspondiente para, más adelante, entrar en la litigiosidad.